INTANGIBLES DE DURACIÓN LÍMITADA. CRITERIO DEL DEVENGADO O DEL PERCIBIDO PARA ENVIAR AL GASTO O AMORTIZAR LA OPERFACIÓN

Como se sabe, el inciso g) del artículo 44º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que no son deducibles para  la determinación de la renta imponible de tercera categoría la amortización de llaves, marcas, patentes, procedimientos de fabricación, juanillos y otros activos intangibles similares. Sin embargo, añade, el precio pagado por activos intangibles de duración limitada, a opción del contribuyente, podrá ser considerado como gasto y aplicado a los resultados del negocio en un solo ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el plazo de diez (10) años.

Agrega el citado inciso que, en el reglamento, se determinarán los activos intangibles de duración limitada.

Por su parte, el numeral 2 del inciso a) del artículo 25º del Reglamento dispone que se consideran activos intangibles de duración limitada a aquellos cuya vida útil está limitada por ley o por su propia naturaleza, tales como las patentes, los modelos de utilidad, los derechos de autor, los derechos de llave, los diseños o modelos, planos, procesos o fórmulas secretas y los programas de instrucciones para computadoras (Software). Agrega que no se consideran activos intangibles de duración limitada las marcas de fábrica y el fondo de comercio (goodwill).

Ahora bien, el numeral 3 del inciso a) del artículo 25º del Reglamento, dispone que en el caso que se opte por amortizar el precio pagado por la adquisición de activos intangibles de duración limitada, el plazo de amortización no podrá ser inferior al número de ejercicios gravables que al producirse la adquisición resten para que se extinga el derecho de uso exclusivo que le confiere. Fijado el plazo de amortización sólo podrá ser variado previa autorización de la SUNAT y el nuevo plazo se computará a partir del ejercicio gravable en que fuera presentada la solicitud, sin exceder en total el plazo máximo de 10 años.

De la lectura de la Ley y el reglamento se desprende que el contribuyente puede optar entre lo siguiente: (i) Enviar al gasto el precio pagado por el intangible de duración limitada o (ii) Amortizarlo en el plazo máximo de 10 años, pudiendo ser también dentro del plazo que duré el contrato.

En cuanto al plazo de amortización puede ser inferior a los diez (10) años, en función al tiempo que falte para la extinción del derecho de uso exclusivo. De este modo, el activo intangible podría ser amortizado en un lapso menor a los diez (10) años en caso que la extinción del derecho de uso exclusivo tenga lugar en un plazo menor.

Fijado el plazo de amortización, sólo podrá ser variado previa autorización de la SUNAT y el nuevo plazo se computará a partir del ejercicio gravable en que fuera presentada la solicitud, sin exceder en total el plazo máximo de 10 años. El procedimiento a seguir para el cambio de periodo de amortización lo encontramos en el procedimiento 44 del TUPA SUNAT.

¿Es suficiente que la adquisición del intangible se realice a título oneroso o es necesario su pago para la deducción o amortización?

Al respecto, hay dos criterios: (i) el primero, seguido por Sunat según el cual es necesario el pago para deducir el gasto o amortizar el intangible; (ii) el segundo, seguido por el Tribunal Fiscal, según el cual sólo es necesario que la operación se haya realizado a título oneroso para deducir el gasto o amortizar el intangible.

Criterio del pago

Este criterio es seguido por la Administración Tributaria en el Informe Nº 017-2011-SUNAT/2B0000, en el cual se señala que la amortización del valor de un activo intangible de duración limitada estará sujeta a que el precio haya sido pagado previamente al enajenante.

Textualmente la Sunat señala lo siguiente:

“Como se aprecia de la lectura de las normas citadas, al regular la materia analizada, tanto el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta como el Reglamento de dicha norma hacen expresa alusión a la expresión “precio pagado”, por lo cual la amortización del valor de un activo intangible de duración limitada estará sujeta a que el precio haya sido pagado previamente por el enajenante”.

En ese sentido, según la Administración Tributaria para realizar la deducción del intangible o para su amortización es necesario el pago íntegro del intangible.

Criterio de operación onerosa.

Este criterio es aplicado por el Tribunal Fiscal, el cual en la Resolución N° 10942-3-20016 señala que es suficiente que la operación sea a título oneroso para la deducción o la amortización de un intangible, no siendo necesario el pago. Textualmente señala lo siguiente:

“Que así tenemos que lo relevante es la calidad de la operación por medio de la cual se recibe el intangible, por lo que debe admitirse la deducción del gasto o la amortización en la medida que el intangible haya sido adquirido mediante una operación por la cual exista la obligación de pago independientemente de cuando se efectúe el pago. Una interpretación literal en el sentido que el término “precio pagado” se refiere al “precio efectivamente desembolsado” o “precio cancelado”, como plantea la Administración generaría que mientras no se pague el íntegro del intangible adquirido, el contribuyente no podría deducir gasto o amortización alguno, a pesar que el intangible se haya empezado a utilizar en la generación de rentas gravadas, lo cual contraviene el principio de causalidad”

De esta manera, en el criterio vertido por el Tribunal Fiscal lo relevante para el inicio del cómputo de la amortización o la deducción de un intangible es que se haya adquirido mediante la cual exista una obligación de pago, es decir a título oneroso y se empezará a computar el plazo a partir de que se haya empezado a utilizar el intangible en la generación de renta gravada.

Evidentemente nosotros estamos de acuerdo con el criterio vertido por el Tribunal Fiscal en atención a que esperar a que el intangible sea pagado de manera íntegra trastoca el principio del devengado.

 

APLICACIÓN PRÁCTICA.

La empresa NNN suscribe un contrato por el cual adquiere un derecho de llave, el cual tiene un plazo de duración del 06 de abril de 2016 hasta el 31 de diciembre de 2022, cuyo precio es de U$$ 60,000.00. El pago por el intangible lo realiza el 13 octubre de 2017.

Según lo señalado la empresa consulta si puede enviar al gasto la operación en el ejercicio 2016 o esperar a su cancelación integra a partir del 13 de octubre de 2017.

Al respecto el derecho de llave, es un intangible de duración limitada. Ahora bien, para poder deducir el gasto o amortizarlo, según el criterio vertido por el Tribunal Fiscal es suficiente que se trate de una operación onerosa y que se haya empezado a utilizar el intangible.

Ahora bien, dado que el intangible se empezó a utilizar el 06 de abril de 2016 y se trata de una operación onerosa. Es desde el 06 de abril de 2016 que puede enviarlo al gasto o amortizarlo durante el tiempo que dura el contrato. De esta manera si puede enviar al gasto la operación en el ejercicio 2016 aun cuando no se haya cancelado la operación.

Author: Daniel Saavedra Pintado